A quale periodo d’imposta si riferisce la detassazione Tremonti ambientale?

Abstract

La sentenza 433/3/2002 della CTR Piemonte si pone nel novero di quelle pronunce di merito che individuano nel periodo d’imposta di consegna e collegamento in rete dell’impianto fotovoltaico quello in cui viene effettuato l’investimento. Non è un profilo trascurabile nell’analisi della Tremonti ambientale e che vede l’Agenzia delle Entrate sostenere una tesi assolutamente differente e giuridicamente infondata.

Sommario

1. Qual è il contenuto della detassazione Tremonti ambientale?

2. Perché è importante l’imputazione temporale dell’investimento ambientale?

3. Cosa significa “procedimenti avviati” e come si collega alla competenza dell’investimento ambientale?

4. La sentenza 433/3/2022 della CTR Piemonte

 

Qual è il contenuto della detassazione Tremonti ambientale?

La Tremonti ambientale si colloca nell’alveo delle norme agevolative del reddito d’impresa che vede la propria sorgente nel D.L. 357/94 (legge Tremonti) che detassava l’acquisto di beni strumentali eccedenti la media del quinquennio precedente.

L’aggettivo ambientale qualifica questa misura agevolativa. Essa, infatti, esclude dal reddito d’impresa il costo di acquisto delle immobilizzazioni materiali classificate alla voce B II) dello Stato patrimoniale destinate a prevenire, ridurre e riparare i danni causati all’ambiente.

 

Perché è importante l’imputazione temporale dell’investimento ambientale?

Imputare l’investimento ambientale al corretto periodo d’imposta permette di indicare la variazione in diminuzione nella dichiarazione dei redditi relativa al corretto esercizio.

È noto, infatti, che la detassazione si effettua con una variazione in diminuzione. Essa è lo strumento tecnico che sottrae l’investimento dall’utile del conto economico. Pertanto, la variazione in diminuzione comporta un risparmio fiscale pari all’aliquota d’imposta applicata alla somma che viene portata in diminuzione.

Ad esempio, ipotizziamo che l’utile risultante a conto economico sia € 30.000; se ad esso sottraiamo un investimento di € 20.000, l’imponibile fiscale sarà di € 10.000, a cui corrisponde un IRES lorda di € 2.400.

Il risparmio fiscale a cui dà diritto la variazione in diminuzione di € 20.000 è pari a (20.000 X 24%)= € 4.800.

Se la variazione in diminuzione viene dichiarata nell’esercizio di competenza sbagliato, può essere contestata dall’Agenzia delle Entrate, che annulla la variazione in diminuzione richiedendo la maggiore imposta, con sanzioni ed interessi.

Questa è la prima valida ragione per trovare il corretto esercizio di competenza di fiscale di un investimento.

Altrettanto valida ragione è legata all’avvenuta abrogazione della Tremonti ambientale da parte del D.L. 83/2012, convertito nella Legge 147/2012.

Infatti, a decorrere dal 26.06.2012, data di pubblicazione del D.L. 83/2012 nella Gazzetta Ufficiale, la Tremonti ambientale non esiste più.

Per evitare di penalizzare i contribuenti che avevano già effettuato investimenti, l’articolo 23, comma 11, del D. L. 83/2012, convertito nella L. 147/2012, contiene una norma transitoria.

Essa fa salvi i “procedimenti avviati” alla data del 26.06.2012, stabilendo che essi continuano ad essere disciplinati dalla norma agevolativa.

 

Cosa significa “procedimenti avviati” e come si collega alla competenza dell’investimento ambientale?

La sentenza 433/3/2022 della CTR Piemonte, che nel proseguo andrò a commentare, interviene anche su questo aspetto confermando la correttezza del comportamento del contribuente che aveva installato l’impianto fotovoltaico e l’aveva collegato alla rete elettrica entro il 26.06.2012.

Poiché la norma transitoria, nel lasciare indenni dall’abrogazione gli investimenti che abbiano avuto un “procedimento avviato” al 26.06.2012, li assoggetta alla disciplina delle relative norme istitutive, si impone una questione di metodo interpretativo.

Intanto, occorre che la norma istitutiva dell’agevolazione (in questo caso la Tremonti ambientale, cioè l’articolo 6, commi da 13 a 19 della L. 388/2000) stabilisca un procedimento per poter ottenere la detassazione.

Se essa non lo prevede, si concluderà che il procedimento non esiste e che l’individuazione del corretto esercizio di competenza segue un criterio differente.

Si pone un’ulteriore questione di metodo.

Dall’esame di diritto privato è noto ai giuristi che l’interpretazione delle norme è, prima di tutto, letterale, cioè fondata sul significato delle parole e della frase, poi sistematica, cioè utilizza per arrivare al significato della norma altre norme.

Interpreta le norme per mezzo di altre norme, che possono essere contenute in commi differenti del medesimo articolo o in altre norme che disciplinano la medesima materia.

Ritengo che questa premessa metodologica non sia affatto oziosa, ma consenta di risolvere un apparente mistero: quando si considera effettuato l’investimento ambientale?

Iniziando dall’interpretazione letterale del comma 15 dell’articolo 6, L. 388/2000, si riscontra un riferimento al costo di acquisto delle immobilizzazioni materiali classificate nella voce B II dello Stato patrimoniale.

Nessun procedimento delineato, ma solo il riferimento al costo sostenuto.

Sulla scorta della lettera della norma, si può correttamente concludere che l’investimento ambientale è di competenza del periodo d’imposta in cui il costo viene sostenuto, cioè quello della consegna.

Il fine ambientale dell’investimento aggiunge un ulteriore tassello per poter ottenere la detassazione: il collegamento alla rete elettrica che permette di prevenire, ridurre o riparare i danni causati all’ambiente.

Anche l’interpretazione sistematica conferma tale conclusione.

Infatti, occorre considerare che la rubrica dell’articolo 6 della L. 388/2000 è: disposizioni in materia di tassazione del reddito d’impresa.

Perciò, rinvia implicitamente al DPR 917/86 e, in particolare, al Capo II del Titolo II (IRES).

Se si inserire l’articolo 6, comma 15 della L. 388/2000 nel sistema del reddito d’impresa, viene in considerazione l’articolo 109 del DPR 917/86, rubricato “Norme generali sui componenti del reddito d’impresa”.

Il primo comma dell’articolo 109 stabilisce: “I ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi, per i quali le precedenti norme della presente Sezione non dispongono diversamente, concorrono a formare il reddito nell'esercizio di competenza”

Il secondo comma precisa: “Ai fini della determinazione dell'esercizio di competenza: a)  … (omissis) le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute, alla data della consegna o spedizione per i beni mobili “.

Dalla disamina che precede risulta che l’art. 6, commi da 13 a 19 della L. 388/2000 non individuano un procedimento per ottenere l’agevolazione, bensì agevolano il mero investimento collegato alla rete elettrica.

Altro sistema normativo da poter prendere a riferimento è l’articolo 3, D. L. 357/94, convertito dalla L. 489/94, ossia l’archetipo di tutte le detassazioni dal reddito d’impresa: la Tremonti.

Quest’ultima prevedeva l’esclusione dal reddito d’impresa degli investimenti realizzati, intendendola come la realizzazione di nuovi impianti (tralascio le fattispecie che non rilevano con il tema di questo post) e l’acquisto di beni strumentali nuovi anche mediante contratti di leasing.

 

La sentenza 433/3/2022 della CTR Piemonte

La sentenza interviene sulla competenza dell’investimento sotto un duplice profilo.

Nel caso sottoposto al suo giudizio l’impianto era stato installato nel 2010 e connesso alla rete elettrica nel 2011.

Pertanto, la detassazione è stata indicata con una variazione in diminuzione della dichiarazione dei redditi del 2011 (in realtà nella dichiarazione integrativa del Modello UNICO SC 2012, presentata nel 2016).

L’Agenzia delle Entrate sosteneva che la variazione in diminuzione avrebbe dovuto essere esposta nel Modello UNICO SC 2011.

A proposito la CTR Piemonte ha ritenuto infondata tale tesi, poiché si tratta di beneficio ambientale che può essere fruito soltanto con l’effettiva e concreta destinazione dell’impianto alla produzione di energia elettrica e dunque con il suo allacciamento alla rete, circostanza che si è verificata nel 2011.

La CTR richiama l’articolo 6, comma 15 della L. 388/2000 che richiede sia la costruzione o l’installazione del manufatto e la sua connessione alla rete elettrica.

Il secondo profilo riguarda l’applicabilità della norma transitoria.

La CTR condivide l’interpretazione data dalla società appellata che ha negato che l’articolo 6 della L. 388/2000 delinei un procedimento da avviare per beneficiare della detassazione Tremonti ambientale.

Ciò che è necessario e sufficiente per poter ricadere nell’ambito applicativo della norma transitoria è aver installato e collegato alla rete elettrica l’impianto fotovoltaico entro il 26.06.2012.