Pensione “italiana” erogata a soggetti residenti in Francia

Pensione “italiana” erogata a soggetti residenti in Francia

 

Abstract

Le Convenzioni contro le doppie imposizioni prevedono generalmente che le pensioni corrisposte a cittadini non residenti siano tassate in modo diverso a seconda che si tratti di pensioni corrisposte a dipendenti pubblici o a lavoratori privati: i redditi di pensione erogati a soggetti residenti in Francia subiscono la tassazione da parte del sostituto d'imposta ai sensi dell’articolo 18 della Convenzione Italia-Francia: chiarimento dell’Agenzia delle Entrate nel Principio di diritto n. 3/2022

Sommario

Pensione “italiana” erogata a soggetti residenti in Francia

Le pensioni nel diritto tributario domestico

Le pensioni nel diritto convenzionale

Pensionati “italiani” residenti in Francia

Commentario OCSE e lettura dell’articolo 18
 

Le pensioni nel diritto tributario domestico

L'articolo 49, comma 2, lettera a) del TUIR stabilisce che costituiscono redditi di lavoro dipendente e sono, quindi, imponibili ai fini Irpef, “le pensioni di ogni genere e gli assegni ad esse equiparate”.

Le pensioni di fonte domestica sono equiparate ai redditi da lavoro dipendente e, quindi, sottoposte a tassazione con una ritenuta alla fonte a titolo di acconto dell'imposta sui redditi delle persone fisiche (Irpef). Non sono assoggettate a tassazione le prestazioni assistenziali erogate dall'Inps quali:

• pensioni sociali;
• assegni sociali;
• prestazioni agli invalidi civili, ciechi e sordomuti.

Ai fini dell'applicazione dell'Irpef nei confronti dei soggetti non residenti, ai sensi dell'articolo 23, comma 2, lettera a) del TUIR, le pensioni e gli assegni ad esse assimilabili si considerano prodotti nel territorio dello Stato «se corrisposti dallo Stato, da soggetti residenti nel territorio dello Stato o da stabili organizzazioni nel territorio stesso di soggetti non residenti».

Per i soggetti residenti in Italia che percepiscono pensioni di fonte estera la tassazione varia a seconda che si tratti di pensioni pubbliche o di pensioni private: in generale, salvo quanto previsto per le pensioni pubbliche, le pensioni private sono tassate esclusivamente nello Stato di residenza del percettore e dunque non subiscono alcuna tassazione nel Paese di provenienza.

Diversamente, le pensioni corrisposte a soggetti residenti in Stati esteri da enti residenti nel territorio italiano o da stabili organizzazioni nel territorio stesso sono imponibili in Italia (tassazione nello Stato della fonte): il soggetto residente all’estero che percepisce una pensione italiana ha facoltà di chiedere all’Inps l’applicazione delle Convenzioni per evitare le doppie imposizioni fiscali in vigore.

In base all'ordinamento tributario domestico, pertanto, le pensioni sono attratte a tassazione in Italia per il solo fatto di essere erogate dallo Stato, da soggetti residenti nel territorio dello Stato o da stabili organizzazioni nel territorio stesso di soggetti non residenti.

Il principio di tassazione da adottare (mondiale o territoriale) non può prescindere dal criterio territoriale della residenza fiscale del soggetto pensionato: individuato lo Stato in cui il percettore della pensione è residente determina che i “proventi pensionistici” dei soggetti residenti nel territorio dello Stato, ovunque prodotti, a titolo definitivo in Italia vengono tassati secondo il “worldwide taxation principle” mentre la tassazione in Italia trova applicazione per le persone fisiche non residenti soltanto in relazione ai redditi prodotti all’interno del territorio dello Stato secondo il “source-based taxation principle”.

Le pensioni nel diritto convenzionale

La normativa interna deve, tuttavia, essere coordinata con le disposizioni internazionali contenute nei Trattati: l’ordinamento tributario italiano ha codificato in modo esplicito la prevalenza del diritto convenzionale (pattizio) su quello nazionale, stabilendo che nell’applicazione delle disposizioni concernenti le imposte sui redditi sono fatti salvi gli accordi internazionali resi esecutivi in Italia (articolo 75 del DPR n. 600/1973) e che le disposizioni del TUIR si applicano, se più favorevoli al contribuente, anche in deroga agli accordi internazionali contro la doppia imposizione (articolo 169 del TUIR). La norma convenzionale prevale rispetto alla norma domestica perché atta a disciplinare in via esclusiva e con carattere di specialità i rapporti tra i soggetti residenti in uno Stato estero e i soggetti residenti in Italia.

Le pensioni estere sono tassate in modo diverso, a seconda che si tratti di pensioni pubbliche o private: pubbliche sono le pensioni erogate da uno Stato o da una sua suddivisione politica o amministrativa o da un ente locale mentre le private sono quelle corrisposte da enti, istituti od organismi previdenziali dei Paesi esteri preposti all’erogazione del trattamento pensionistico.

Gli articoli della disciplina pattizia a cui riferirsi sono il 18 e il 19 del Modello OCSE: l’articolo 18 prevede che “fatte salve le disposizioni del paragrafo 2 dell’articolo 19, le pensioni e le altre simili remunerazioni pagate ad un residente di uno Stato contraente in relazione ad un passato impiego sono imponibili soltanto in questo Stato”: in sostanza, il modello convenzionale di riferimento stabilisce che, salvo quanto previsto per le pensioni pubbliche, le pensioni private sono tassate “esclusivamente/soltanto” nello Stato di residenza del percettore e, dunque, detassate nello Stato di erogazione/produzione della pensione.

Per le pensioni di fonte estera di natura pubblica, l’articolo 19 del modello OCSE prevede, come regola generale, la tassazione del reddito nello Stato della fonte: per capire meglio, la pensione estera “pubblica” è soggetta a tassazione esclusivamente all’estero nel caso in cui il contribuente possieda la nazionalità estera; tuttavia, tali pensioni sono imponibili soltanto nell'altro Stato qualora il beneficiario sia un residente di detto Stato e ne abbia la nazionalità' senza avere la nazionalità' dello Stato dal quale provengono le pensioni.

Pensionati “italiani” residenti in Francia

In particolare, nel caso di pensionati residenti in Francia, occorre fare riferimento all'articolo 18, della Convenzione per evitare le doppie imposizioni tra l'Italia e la Francia, firmata a Venezia il 5 ottobre 1989 e ratificata con legge 7 gennaio 1992, n. 20, secondo cui:

• “fatte salve le disposizioni del paragrafo 2 dell'articolo 19, le pensioni e le altre remunerazioni analoghe, pagate ad un residente di uno Stato in relazione ad un cessato impiego, sono imponibili soltanto in questo Stato” (paragrafo 1);
• “nonostante le disposizioni del paragrafo 1, le pensioni ed altre somme pagate in applicazione della legislazione sulla sicurezza sociale di uno Stato, sono imponibili in detto Stato” (paragrafo 2).

La norma convenzionale stabilisce, in sostanza, che le pensioni pagate in relazione ad un impiego privato sono imponibili soltanto nello Stato di residenza del percettore, fatta eccezione per le pensioni e le altre somme pagate in applicazione della legislazione sulla sicurezza sociale di uno Stato, le quali sono imponibili in detto Stato.

Commentario OCSE e lettura dell’articolo 18

Il Commentario al Modello OCSE chiarisce che il presente articolo trova applicazione non solo per le pensioni pagate agli ex dipendenti, ma anche a quelle pagate ad altri beneficiari (ad esempio superstite coniugi, compagni o figli di dipendenti). Inoltre, quanto previsto dal Modello OCSE deve ritenersi applicabile non solo ai pagamenti periodici, ma anche ad un pagamento forfettario corrisposto in luogo della pensione periodica dopo la cessazione del rapporto di lavoro. Tuttavia, per le somme corrisposte in forma non periodica in relazione ad impieghi passati, sono previste diverse qualificazioni nelle Convenzioni contro le doppie imposizioni, considerandole in alcuni casi assimilati agli stipendi e quindi con applicazione dell’articolo 15 della Convenzione. Inoltre, devono ritenersi rientranti nell’ambito della disciplina in esame anche:

• le prestazioni pensionistiche integrative derivanti da forme di previdenza complementare, erogate sotto forma di rendita;
• le rendite vitalizie aventi funzione previdenziale.

Sempre il citato Commentario precisa che lo Stato di residenza si trova in una posizione migliore per prevedere un'imposizione adeguata dei pagamenti delle pensioni in quanto è più facile per quello Stato tenere conto del reddito mondiale, e quindi la capacità contributiva complessiva, del percipiente in modo da applicare aliquote adeguate e indennità personali. Al contrario, la tassazione alla fonte delle pensioni potrebbe comportare tassazione eccessiva qualora lo Stato di origine imponga una ritenuta d'acconto definitiva sull'importo lordo versato. Se nello Stato di residenza non viene riscossa alcuna imposta (ad esempio a causa delle quote disponibili), il pensionato potrebbe non essere in grado di richiedere un credito nello Stato di residenza per l'imposta pagata. Tuttavia, alcuni Stati hanno cercato di alleviare questo problema estendendo le loro indennità personali a non residenti che traggono quasi tutto il loro reddito da questi Stati. Inoltre, alcuni Stati hanno permesso che i pagamenti pensionistici versati a beneficiari non residenti debbano essere tassati all'aliquota marginale prevista essere applicabile se quel beneficiario fosse tassato sul reddito mondiale (tale sistema, tuttavia, comporta difficoltà amministrative in quanto richiede una determinazione del reddito mondiale del non residente solo ai fini della determinazione dell'aliquota fiscale applicabile).

In secondo luogo, considerazioni di equità potrebbero essere rilevanti poiché il livello delle pensioni corrisposte nel lo Stato di origine sarà generalmente fissato tenendo conto delle aliquote fiscali locali. In questa situazione, sarà avvantaggiata la persona fisica che è emigrata in un altro Stato con aliquote fiscali diverse o svantaggiato ricevendo una pensione al netto delle imposte diversa da quella prevista dal regime pensionistico.

In terzo luogo, le disposizioni alternative in base alle quali esiste una fonte esclusiva o limitata i diritti di tassazione in materia di pensioni richiedono la determinazione dello Stato di origine pensioni. Poiché potrebbe essere interpretato un mero riferimento a una pensione “sorgente in” uno Stato contraente intendendo o una pensione corrisposta da un fondo stabilito in tale Stato o una pensione derivata dal lavoro eseguita in uno Stato, gli Stati che utilizzano tale formulazione dovrebbero chiarire come dovrebbe essere interpretato e applicato.

Da ultimo, con riferimento all'applicazione della normativa convenzionale, con l'Accordo Amichevole tra le Amministrazioni finanziarie italiana e francese, intervenuto al termine della Procedura prevista dall'articolo 26 della Convenzione e formalizzato con uno scambio di lettere tra Francia e Italia nel dicembre 2000, è stata definita l'interpretazione da dare all'espressione «sicurezza sociale», di cui al paragrafo 2 dell'articolo 18 ed è stato concordato, sulla base di una ricognizione effettuata, sia da parte italiana che da parte francese, un elenco di prestazioni pensionistiche da considerarsi ricomprese nei regimi di sicurezza sociale previsti dalle rispettive legislazioni nazionali.