Gestione contabile dell’ Ente locale: passività potenziali, fondo rischi per contenzioso o per rischi futuri 

Gestione contabile dell’Ente locale: passività potenziali, fondo rischi per contenzioso o per rischi futuri 

 

Sommario

Passività potenziali, fondo rischi per contenzioso o per rischi futuri
Il ruolo del revisore
Osservazioni conclusive

 

Abstract

La contabilità finanziaria potenziata degli Enti locali prevede, come quella civilistica riferita alle società per la comunanza di procedure di alcune tipologie di accantonamenti, che nel bilancio di previsione venga quantificato ed accantonato un fondo rischi contenzioso e passività potenziali che valga a contenere oneri che si manifestano in avvenire ma di cui l’esercizio ha, come vedremo nel corso della trattazione, più o meno fondata notizia. Parimenti il risultato di amministrazione dovrà contenere, tra l’altro, un fondo accantonato, tranne il caso in cui l’Ente locale è in disavanzo di amministrazione.

Il presente articolo affronta il problema dell’accantonamento (sia facoltativo che obbligatorio) del fondo rischi per contenzioso e per passività potenziali ed il ruolo svolto dall’Organo di revisione in detta attività.

 

Passività potenziali, fondo rischi per contenzioso o per rischi futuri

L’articolo 167, comma 3, del decreto legislativo n. 267/2000 (in seguito, Tuel) dà facoltà all’Ente locale (discrezionalità nella scelta) di stanziare, in aggiunta al fondo crediti di dubbia esigibilità “ulteriori accantonamenti riguardanti passività potenziali, sui quali non è possibile impegnare e pagare”.

Il punto 5.2 lettera h) del principio contabile applicato alla contabilità finanziaria, allegato 4/2 al decreto legislativo n. 118/2011, dispone che “Nel caso in cui l'Ente locale, a seguito di contenzioso in cui ha significative probabilità di soccombere, o di sentenza non definitiva e non esecutiva, sia condannato al pagamento di spese, in attesa degli esiti del giudizio, si è in presenza di una obbligazione passiva condizionata al verificarsi di un evento (l'esito del giudizio o del ricorso), con riferimento al quale non è possibile impegnare alcuna spesa. In tale situazione l'Ente locale è obbligato (atto vincolato) ad accantonare somme nel fondo rischi contenzioso o per passività potenziali detti “fondi rischi futuri” per il pagamento degli oneri previsti dalla sentenza, stanziando nell'esercizio le relative spese che, a fine esercizio, confluiranno nel risultato di amministrazione che dovrà essere vincolato alla copertura delle eventuali spese derivanti dalla sentenza definitiva”.

La suesposta contraddizione legislativa è stata affrontata dalla Corte dei conti Liguria, Sezione regionale di controllo, deliberazione n. 103/2018/PRSP a parere della quale il punto 5.2 del principio contabile si caratterizza come “principio speciale” ed è riferito in modo peculiare al “fondo rischi per contenzioso”; mentre il comma 3 dell’articolo 167 Tuel 267/2000 costituirebbe una norma di carattere generale che preveda la semplice facoltà di accantonare somme in appositi fondi riguardanti passività potenziali, diversi dall’obbligatorio “fondo rischi per contenzioso”.

Così risolta la questione dai giudici contabili liguri, tra i fondi di natura vincolata previsti nel sistema di contabilità armonizzata che gli Enti locali sono obbligati ad istituire, vi è il “fondo contenzioso” (detto anche per passività potenziali) a garanzia del rischio delle spese legali avente natura dei cosiddetti “fondi rischi futuri” che rappresentano delle passività avente una natura determinata ma con data di sopravvenienza e ammontare indeterminati.

In presenza di un contenzioso occorre accantonare nel fondo rischi contenzioso una somma adeguata per l’eventuale soccombenza nel giudizio, ancor di più se l’Ente è risultato soccombente sia nel primo che nel secondo grado del giudizio in quanto il rischio di soccombenza appare molto alto.

In presenza di contenzioso di importo particolarmente rilevante, l'accantonamento annuale può essere ripartito, in quote uguali, tra gli esercizi considerati nel bilancio di previsione o a prudente valutazione dell'Ente locale. Gli stanziamenti riguardanti il fondo rischi spese legali accantonato nella spesa degli esercizi successivi al primo, sono destinati ad essere incrementati in occasione dell'approvazione del bilancio di previsione successivo, per tenere conto del nuovo contenzioso formatosi alla data dell'approvazione del bilancio (ex multis, Corte dei conti Lombardia, Sezione regionale di controllo, delibera n. 265 del 27/09/2017/PAR).

In occasione dell’approvazione del rendiconto è possibile vincolare una quota del risultato di amministrazione pari alla quota degli accantonamenti riguardanti il fondo rischi spese legali rinviati agli esercizi successivi, liberando in tal modo gli stanziamenti di bilancio riguardanti il fondo rischi spese legali in quote costanti tra gli accantonamenti stanziati nel bilancio di previsione.

Nello specifico, il fondo per far fronte a maggiori spese legate ad un contenzioso pendente o derivante da altre passività potenziali va accantonato in misura congrua rispetto agli oneri ritenuti sufficienti per il futuro pagamento e va monitorato al fine di valutarne la persistente adeguatezza. Essendo l’obbligazione passiva condizionata al verificarsi di un evento (l’esito del giudizio), non è possibile impegnare una spesa, ma l’Ente locale è tenuto in questa fase ad accantonare le risorse necessarie per il pagamento degli oneri stimati, accantonando, nell’esercizio in cui è stato instaurato il giudizio, le relative risorse che, a fine anno confluiscono nel risultato di amministrazione, tenuto conto che uno degli squilibri strutturali del bilancio, in grado di provocare il dissesto finanziario, è rappresentata proprio da sentenze esecutive che pongono a carico degli Enti locali cospicui oneri finanziari non fronteggiabili con gli ordinari mezzi di bilancio o nel successivo triennio, ex articoli 193 e 194 del Tuel 267/2000 (Corte dei conti – Sezione delle Autonomie, deliberazione n. 9/2016/INPR; Corte dei conti Campania 7/2018/PRSP).

Il calcolo del fondo contenzioso non può avvenire attraverso una percentuale forfettaria ma è necessario valutare le singole controversie e tenere conto delle loro specificità in termini di soccombenza.

Il processo valutativo implica la conoscenza delle fattispecie in oggetto, supportata dall'esperienza di casi analoghi affrontati nel passato e da ogni altro elemento utile e deve essere effettuata nel rispetto dei principi del bilancio, in modo particolare quelli di imparzialità e verificabilità.

A tal fine è indispensabile che l'Ente locale proceda a una puntuale ricognizione dello stato delle procedure giudiziarie già in corso che gravano in capo all'Ente locale, con l'indicazione della loro caratteristica ma soprattutto con la quantificazione del valore del petitum.

Le passività potenziali possono distinguersi in debiti certi, passività probabili, passività possibili e passività da evento remoto, secondo la ripartizione suggerita dall'OIC 31dicembre 2106 e la definizione dello IAS 37:

- il debito certo, indice di rischio 100%, è l’evento che si è concretizzato in una sentenza esecutiva, ma momentaneamente sospesa ex lege, per effetto della articolo 1, comma 714-bis, legge 218/2015;

- la passività “probabile”, con indice di rischio del 51%, (che impone un ammontare di accantonamento che sia pari almeno a tale percentuale), è quella in cui rientrano i casi di provvedimenti giurisdizionali non esecutivi, nonché i giudizi non ancora esitati in decisione, per cui l’Avvocato abbia espresso abbia espresso un giudizio di soccombenza di grande rilevanza. Si caratterizza per il fatto che l’accadimento che può causare l’insorgere della passività non è certo, ma al tempo stesso è ragionevole ritenere che, sulla base di motivazioni attendibili o credibili, esso si verificherà;

- la passività “possibile” è quella in relazione alla quale il fatto che l’evento si verifichi è inferiore al probabile e, quindi, il range di accantonamento oscilla tra un massimo del 49% e un minimo determinato in relazione alla soglia del successivo criterio di classificazione. Presenta un grado di realizzazione e di avveramento meno probabile del precedente e quindi non deve essere effettuato alcuno stanziamento in bilancio, ma vanno comunque evidenziati nell’ambito della nota integrativa gli elementi necessari per apprezzare il potenziale rischio esistente;

- la passività da evento “remoto”, la cui probabilità è stimata inferiore al 10%, con accantonamento pari a zero e nessuna menzione in nota integrativa.

A tal fine è opportuno che il legale difensore incaricato dall’Ente fornisca gli elementi utili per una conoscenza approfondita del contenzioso (esempio, inquadramento normativo della controversia, profili giurisdizionali e/o processuali, stato di avanzamento del giudizio e sue eventuali criticità, richiesta eventuale di consulenze, prove testimoniali, ecc.), per poter accantonare in bilancio le somme ritenute congrue in relazione al rischio per non esporre l’Ente locale ad acquisire risorse finanziarie non reperibili con gli ordinari mezzi di bilancio.

All’Organo di revisione spetta verificare/certificare la congruità di tale accantonamento- incremento del fondo rischi a copertura di ulteriori spese in occasione della verifica degli equilibri di bilancio, in conseguenza dell’evoluzione del giudizio in corso e fino alla conclusione dello stesso, indicando la presumibile tempistica in cui il giudice competente emetterà sentenza.

Nel caso in cui il contenzioso nasce con riferimento ad una obbligazione già sorta, per la quale è stato già assunto l’impegno, l’accantonamento viene effettuato solo per la parte riguardante il rischio di maggiori spese legate al contenzioso.

Gli impegni derivanti dal conferimento di incarico a legali esterni, la cui esigibilità non è determinabile, sono imputati all’esercizio in cui il contratto è sottoscritto, in deroga al principio della competenza potenziata, al fine di garantire la copertura della spesa.

Nell’esercizio in cui l’impegno è cancellato si iscrive, tra le spese, il fondo pluriennale vincolato al fine di consentire la copertura dell’impegno nell’esercizio in cui l’obbligazione è imputata. Al riguardo si ricorda che l’articolo 3, comma 4, del decreto legislativo 118/2011 prevede che le variazioni agli stanziamenti del fondo pluriennale vincolato e dell’esercizio in corso e dell’esercizio precedente necessarie alla reimputazione delle entrate e delle spese reimputate sono effettuate con provvedimento amministrativo della Giunta entro i termini previsti per l’approvazione del rendiconto.

In fase di riaccertamento ordinario dei residui, propedeutica all’approvazione del rendiconto, qualora l’obbligazione non sia esigibile si provvede alla cancellazione dell’impegno ed alla sua immediata re-imputazione all’esercizio in cui si prevede sarà esigibile, anche sulla base delle clausole inserite nel contratto di incarico al legale. Al fine di evitare la formazione di debiti fuori bilancio, l’ente chiede ogni anno al legale di confermare o meno il preventivo di spesa sulla base della quale è stato assunto l’impegno e, di conseguenza, provvede ad assumere gli eventuali ulteriori impegni.

Ogni anno, in occasione della redazione del rendiconto, è bene comunque effettuare una ricognizione di tutte le cause esistenti, e predisporre o aggiornare una tabella nella quale indicare, per ogni causa in corso:

1. la valutazione del grado di rischio, analisi per la quale sarà necessario acquisire una relazione aggiornata del legale che patrocina l’Ente locale;

2. l’importo già accantonato al fondo negli esercizi precedenti (se trattasi di cause sorte in anni precedenti);

3. l’importo da accantonare per l’anno in corso, sia per l’insorgenza di nuove cause, sia per l’accantonamento di ulteriori quote per le cause di anni precedenti, qualora si sia proceduto a frazionare la quota su più bilanci, in presenza di un contenzioso con rischio di importo elevato.  

In sostanza, la presenza del fondo rischi (obbligatorio) non costituisce l’elemento che consente di determinare se si è in presenza o meno di un debito fuori bilancio, ma ha piuttosto  una valenza esclusivamente finanziaria, essendo intesa unicamente a garantire la formazione di idonee coperture per l’eventuale riconoscimento della spesa (debito fuori bilancio), in presenza di obbligazione giuridica perfezionata ma non registrata.

La conferma del suddetto assunto viene offerto da un recente parere della Corte dei conti Campania, reso con delibera n. 249 dell’8/11/2017, secondo il quale un “accantonamento” non costituisce in sé una copertura di bilancio, in quanto su di esso non è possibile impegnare e pagare spese, essendo previamente necessario, verificatosi il rischio cui l’accantonamento è funzionale, effettuare una variazione di bilancio per fornire copertura finanziaria necessaria ai programmi interessati dalla spesa sopravvenuta, previo riconoscimento della stessa conformemente al regime stabilito dagli articoli 175, 176 e 194 del Tuel 267/2000.                                                                             

 

Passività pregresse

Accanto a quelli definibili tecnicamente “debiti fuori bilancio”, si collocano le c.d. “passività pregresse o arretrate”, spese che, a differenze dei primi, riguardano debiti per i quali ab origine si è proceduto alla regolare costituzione del rapporto obbligatorio e quindi al conseguente e ordinario impegno contabile, ai sensi dell’articolo 183 del Tuel 267/2000 ma che, per fattori estrinseci e, in buona parte, imprevedibili (ma non necessariamente), di norma legati alla natura della prestazione, hanno dato luogo ad un debito per insufficienza dell’impegno di spesa già assunto e legittimano, dunque il ricorso all’assunzione del suppletivo impegno di spesa a copertura integrale dei  maggiori oneri rilevati, facendo lievitare la misura del costo.

Pertanto, le passività pregresse o arretrate esulano dalla fenomenologia del debito fuori bilancio e si pongono all’interno di una regolare procedura di spesa, riguardando debiti per i quali si è proceduto a regolare impegno.

In conclusione le passività pregresse, pur rispettando le regole della contabilità finanziaria potenziata inerente l’iter procedurale sull’impegno contabile, risultano insufficienti per fronteggiare spese in origine stimate congrue e che possono trovare copertura nel bilancio di competenza, essendo oneri che, per quanto risalenti nel tempo, si sono manifestati nell’esercizio corrente.

Proprio perché le passività pregresse si pongono all’interno di una regolare procedura di spesa esulano dalla fenomenologia del debito fuori bilancio e quindi non vanno riconosciuti come tali per costituire, invero, debiti la cui competenza finanziaria è riferibile all’esercizio della loro manifestazione (Corte dei conti, sezione regionale di controllo Campania, parere n. 9/2007; Corte dei conti, sezione regionale di controllo Lombardia, parere n. 441/2012).

I giudici contabili hanno evidenziato che nel caso in cui l’impegno sia stato a suo tempo assunto, ma i corrispondenti residui siano stati eliminati oppure nei casi in cui, ad esempio sulle utenze elettriche per gli edifici comunali, l’Ente locale riceva in annualità successive richieste di conguaglio su spese a suo tempo impegnate, tali spese possano essere impegnate sulla competenza dell’esercizio e non siano da considerarsi debiti fuori bilancio.

 

​​​​​​​Debiti fuori bilancio

I debiti fuori bilancio hanno, invece, la loro genesi in assenza di una obbligazione giuridicamente perfezionata (regolare), e del correlato obbligo di registrare l’impegno di spesa nelle scritture contabili e che, a determinate condizioni ed entro i precisi limiti di cui all’articolo 194 del Tuel n. 267/2000, possono essere oggetto di riconoscimento e successivo pagamento.

I debiti fuori bilancio sono costituiti da obbligazioni giuridiche sorte al di fuori del regolare procedimento dell’impegno contabile, senza averne preventivamente assunto l’idoneo impegno di spesa e che a determinate condizioni ed entro precisi limiti possono essere oggetto di riconoscimento e successivo pagamento.

Al riguardo il principio contabile 5.2, lettera h), prevede : “Nel caso in cui il contenzioso nasce con riferimento ad una obbligazione già sorta, per la quale è stato già assunto l’impegno di spesa, si conserva l’impegno e non si effettua l’accantonamento per la parte già impegnata, ma solo per il rischio di maggiori spese legate al contenzioso”. Viceversa, nei casi in cui il contenzioso si riferisca ad una obbligazione giuridica perfezionata prima del contenzioso, l’Ente locale deve avere già registrato la relativa spesa, e solo in assenza di tale registrazione dell’impegno di spesa, si formano debiti fuori bilancio.

L’impegno di spesa riguardante un debito fuori bilancio registrato in assenza del riconoscimento del debito, è illegittimo; non si può procedere alla liquidazione di una spesa registrata successivamente alla nascita dell’obbligazione giuridica in assenza del riconoscimento del debito fuori bilancio.

In attesa della sentenza definitiva l’Ente locale non può procedere alla registrazione dell’impegno, per cui non si è in presenza di un procedimento di spesa non regolarmente avviato e, conseguentemente, non si è in presenza di un debito fuori bilancio, ma di una nuova obbligazione giuridica che deve essere registrata.

Nell’ipotesi in cui a seguito di obbligazione giuridica oggetto del contenzioso è già sorta ma l’obbligazione non è stata seguita da regolare impegno di spesa da parte dell’Ente locale, si è in presenza di un debito fuori bilancio.

Nel caso in cui si ha sentenza negativa passata in giudicato, si formano obbligazioni giuridiche concernenti spese legali, interessi, ecc. che non possono essere considerate debito fuori bilancio, qualora puntualmente registrate a seguito della sentenza.

In assenza dell’obbligazione perfezionata, la costituzione di fondi spese o rischi futuri, è diretta a garantire la formazione di idonee coperture, necessarie per consentire l’iscrizione della spesa in bilancio e la successiva registrazione. In presenza, invece, di obbligazione perfezionata ma non registrata, la costituzione dei fondi spese è diretta a garantire la formazione di idonee coperture necessarie per consentire il riconoscimento della spesa (nel qual caso si è in presenza di debito fuori bilancio).

La presenza o meno di un debito fuori bilancio non è determinata dall’accantonamento al fondo spese o rischi futuri, il quale consente:

a) di iscrivere e registrare l’obbligazione giuridica fornendo le necessarie coperture;

b) il riconoscimento dei debiti fuori bilancio fornendo le necessarie coperture, nei casi in cui il procedimento di spesa non è stato regolarmente attivato a seguito della formazione di una obbligazione giuridicamente perfezionata.

Si precisa che l’accantonamento al fondo contenzioso non è facoltativo, ma riveste carattere di obbligatorietà dell’Ente locale regolato dai principi contabili.

L’esigenza del riconoscimento consiliare, peraltro, come è stato osservato da autorevole giurisprudenza contabile, sorge per il fatto che dette obbligazioni devono essere ricondotte nell’alveo del bilancio di cui è dominus l’organo consiliare che, diversamente, sarebbe esautorato dal loro vaglio di legittimità ed utilità per l’ente locale (Corte dei conti, Sezione delle Autonomie, n. 27/SEZAUT/2019/QMIG del 21 novembre 2019).

Il debito fuori bilancio, dunque, è un debito perfezionatosi giuridicamente ma non contabilmente: ne consegue che l'atto di riconoscimento della legittimità del debito fuori bilancio da parte del Consiglio dell'Ente locale fa coincidere i due aspetti giuridico e contabile in capo al soggetto che l'ha riconosciuto. Cosicché il mancato riconoscimento da parte del Consiglio non soltanto non consente a quel debito di entrare nella sfera patrimoniale dell'Ente locale, ma trasferisce l'obbligazione giuridicamente perfezionatasi in capo all'autore dell'indebitamento.

Ogni tipologia di debito fuori bilancio può considerarsi una sopravvenienza passiva, sprovvista di impegno contabile. Una spesa effettuata in violazione degli articoli 183 e seguenti del Tuel 267/2000 e del principio contabile n. 2/2008 e non iscritta nel bilancio di previsione in cui si manifesta, costituisce debito fuori bilancio con evidenti effetti negativi sugli equilibri di bilancio.

L'attribuzione al Consiglio dell'Ente locale di riconoscere la legittimità del debito fuori bilancio risponde alla duplice esigenza di portare a conoscenza di detto organo, nelle sue funzioni di controllo politico-amministrativo, il fenomeno e ricondurre lo stesso nel sistema di bilancio, nonché di permettere al medesimo la valutazione sul fine pubblico conseguito (utilitas) e sui comportamenti illegittimi o omissivi e, comunque, in violazione delle norme giuscontabili.

La conferma del suddetto assunto viene offerto da un recente parere della Corte dei Conti Sez. Campania reso con delibera n. 249 dell’8/11/2017, secondo il quale un “accantonamento” non costituisce in sé una copertura di bilancio, in quanto su di esso non è possibile impegnare e pagare spesa, essendo previamente necessario, verificatosi il rischio cui l’accantonamento è funzionale, effettuare una variazione di bilancio per fornire la capienza finanziaria necessaria ai programmi interessati dalla spesa sopravvenuta, previo riconoscimento della stessa conformemente al regime stabilito dagli artt. 175, 176 e 194 del Tuel 267/2000.

Per i magistrati campani “….La necessità di porre in essere la procedura di “riconoscimento” del debito fuori bilancio (articolo 194 del Tuel 267/2000), anche in presenza di un accantonamento a Fondo rischi, si impone in ragione della duplice sottostante la ratio legislativa della disposizione citata: da un lato, recuperare gli equilibri di bilancio e destinando eventuali risorse disponibili per la copertura del debito emerso; dall’altro evidenziare eventuali profili di responsabilità correlati alla dinamica della trasformazione della passività potenziale in “debito” attuale e certo (cfr. Corte dei conti Campania, Sezione regionale di controllo n. 3/2017/PRSP).

Il riconoscimento determina la competenza finanziaria, in quanto sancisce la sopravvenuta “certezza” dell’obbligazione, che costituisce un presupposto, insieme alla esigibilità (che nel caso dei provvedimenti giurisdizionali è insita nell’esecutività della sentenza) per la registrazione in bilancio della passività; detto in altri termini, solo con la sentenza esecutiva maturano i presupposti per l’imputazione a bilancio della spesa, laddove in assenza di contenzioso, la competenza finanziaria e/o economica, sarebbe stata più risalente. Con riguardo alla seconda finalità legislativa, si deve rammentare che la procedura di riconoscimento del debito fuori bilancio non può non comportare l’analisi della vicenda sottostante di nascita della passività potenziale e della sua trasformazione in debito certo, tanto a livello amministrativo, valorizzando la funzione di indirizzo del Consiglio in materia di bilancio, tanto sotto il profilo contabile, con il correlato obbligo di trasmissione della delibera di riconoscimento alla competente Procura della Corte dei conti (articolo 23, comma 5, della legge n. 289/2002).

In conclusione, alle maggiori somme dovute l’Ente locale potrà far fronte con l’ordinaria procedura di spesa (articolo 191 del Tuel 267/2000) eventualmente ricorrendo alle opportune variazioni di bilancio qualora si rivelassero necessarie (in tal senso, Corte dei conti – Sezione regionale di controllo per la Sardegna, deliberazione n. 33/2021/PAR).

La congruità in sede di previsione dei fondi e degli accantonamenti di cui al decreto legislativo n. 118/2011 e successive modifiche ed integrazioni, costituiscono uno strumento contabile preordinato a garantire gli equilibri di bilancio fornendo adeguata copertura al rischio sottostante, attraverso la preventiva sterilizzazione di una certa quantità di risorse, necessarie a compensare eventuali sopravvenienze passive (esempio, una sentenza di condanna dell’Ente locale al risarcimento di danni) o insussistenze dell’attivo – esempio: entrate riscosse in misura inferiore a quella prevista in bilancio (Corte dei conti – Sezione delle Autonomie, deliberazione n. 8/2018/INPR; Corte dei conti Campania, deliberazione n. 125/2019; Corte dei conti Lazio, deliberazione n. 18/2020).

 

Il ruolo del Revisore

Una delle principali funzioni del Revisore dei conti è quella di certificare il risultato di amministrazione di cui all’articolo 186 del T.U.O.E.L., approvato con decreto legislativo 18 agosto 2000, n. 267 (di seguito Tuel) n. 267/2000.

L’importanza di detta attività risiede nel fatto che il rendiconto di gestione svolge una funzione partecipativa o conoscitiva con la quale l’Ente locale dà conto di quante risorse sono state prelevate (dalla collettività) e spese, al netto delle somme accantonate, quali esigenze sono state soddisfatte e gli obiettivi raggiunti nel corso dell’esercizio finanziario rispetto a quanto programmato.  

L’obbligo di verificare la congruità degli accantonamenti per passività potenziali, fondo rischi per contenzioso o per rischi futuri è prescritto dall’allegato 4/2, al decreto legislativo 118/2011, principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria 5.2, lettera h) e spetta all’Organo di revisione verificare, oltre a controllare la corretta determinazione del Fondo Cediti Dubbia Esigibilità, “la congruità degli accantonamenti per potenziale soccombenza per contenziosi e che le quote accantonate del risultato di amministrazione siano utilizzate solo a seguito del verificarsi dei rischi per i quali sono state accantonate e liberate dal vincolo solo quando si accerta che la passività potenziale non può più verificarsi”.

Le verifiche del fondo contenzioso, variabile nel tempo, implica che il controllo avvenga a monte nella fase della redazione del bilancio di previsione e nel provvedimento consiliare che certifichi il mantenimento degli equilibri di bilancio.

Nello svolgimento di detta attività, l’obiettivo del Revisore è quello di acquisire elementi sufficienti ed appropriati per stabilire se stime contabili effettuate siano conformi e di stabilire, con ragionevole sicurezza che il bilancio nel suo complesso non contenga errori significativi, dovuti a frodi o a comportamenti non intenzionali, consentendogli di esprimere un giudizio.

In corso di gestione, l’Organo di revisione deve: a) quantificare l’accantonamento del fondo rischi contenzioso o per passività potenziali (c.d. fondi rischi futuri); b) procedere alla ricognizione del contenzioso in essere e determinare il valore dell’accantonamento; c) predisporre l’elenco dei contenziosi in scadenza nell’esercizio con la loro percentuale di soccombenza; d) definire il fondo rischi futuri inserito nel quadro di determinazione dell’avanzo presunto.

La quantificazione di detto fondo è di competenza del Revisore dei conti e l’Ente locale è tenuto ad accantonare le risorse necessarie per il pagamento degli oneri previsti dalla sentenza, stanziando nell’esercizio le relative spese che, a fine esercizio, confluiranno nel risultato di amministrazione che dovrà essere vincolato alla copertura delle eventuali spese derivanti dalla sentenza definitiva, costituendo a tal fine un apposito “fondo rischi”.

Inoltre, il predetto organo in corso di gestione dovrà vigilare e controllare l’adeguatezza dell’accantonamento con particolare riferimento a nuove passività potenziali o contenziosi che potrebbero insorgere durante l’esercizio finanziario. Procedere, in caso di pronuncia favorevole del contenzioso, allo svincolo dell’accantonamento previsto per lo specifico rischio di soccombenza con contestuale riduzione dello stanziamento in bilancio riferito al fondo rischi contenzioso. 

Si evidenzia che, pur in presenza non definitiva né esecutiva, corre l’obbligo per l’Ente locale di effettuare un proporzionato accantonamento a “fondo rischi”, imposto dal Principio contabile, il cui importo va rapportato alla stima non solo delle probabilità di soccombenza processuale, ma anche degli oneri finanziari che, in caso di soccombenza, l’Ente locale dovrebbe sostenere per dare esecuzione ad una eventuale sentenza di condanna (Corte de conti, sezione regionale di controllo Marche, n. 121 del 10/11/2021).

Così definiti i termini del problema e circoscritto l’ambito di intervento, l’attività del Revisore dei conti di certificazione/attestazione riveste carattere ricognitorio di una situazione cristallizzata nel tempo, nel senso di rilevare quanto realmente già avvenuto con dichiarazione di scienza o di verità, riguardante la determinazione e l’analisi tecnico-contabile e amministrativa dei dati oggetto di rilevazione. Attività dunque che si concretizza nella fissazione di una misura/quantità dell’accantonamento al “fondo rischi” ritenuta congrua connotata avente funzione di certezza pubblica.

In conclusione l’attività del Revisore risponde all’esigenza di mantenere gli equilibri generali di bilancio, tenuto conto che, come si diceva poc’anzi, un risultato di amministrazione non comprendente, oltre al fondo pluriennale vincolato, le quote vincolate, destinate e accantonate, certifica che l’Ente locale è in disavanzo di amministrazione.

 

Osservazioni conclusive

Come abbiamo potuto osservare nel corso della trattazione, il Revisore dei conti svolge una costante e importante funzione di verifica circa la congruità degli accantonamenti del fondo rischi per contenzioso o per rischi futuri (obbligatorio) e passività potenziali (facoltativo) in fase preventiva, concomitante e consuntiva.

La costituzione di un accantonamento obbligatorio al fondo rischi inadeguato, sovrastimato, oppure omesso, comporta per l’Ente locale, nel primo caso: 1) l’esposizione a dover affrontare debiti fuori bilancio non supportati da idonei e correlati accantonamenti può condurre a uno squilibrio economico-finanziario tenuto conto che dovrà reperire le risorse economiche necessarie per ripianare detti debiti. Nella seconda fattispecie (fondo rischi eccedente la normale misura) l’Ente locale viene privato di disponibilità liquide che invece confluiscono nei fondi all’uopo costituiti, con ripercussioni negative pari alla riduzione della spesa destinata per finalità pubbliche. Nella terza ipotesi (omesso accantonamento al fondo rischi per passività potenziali) vi è un incremento di spesa che l’Ente locale ha impegnato per altre finalità di pari importo che andava invece accantonata per fronteggiare debiti fuori bilancio, con evidente violazione delle regole sull’impegno contabile ed elusione dei vincoli di finanza pubblica che provoca situazioni di illiquidità o, in casi più gravi, condurre al “dissesto finanziario”.