Pensione estera: Paese che vai, convenzione che trovi
Abstract
Sono pensioni di fonte estera quelle corrisposte da un ente pubblico o privato di uno Stato estero a seguito di lavoro prestato in quello Stato e percepite da un residente in Italia. Con alcuni Paesi sono in vigore convenzioni contro le doppie imposizioni sul reddito, in base alle quali le pensioni di fonte estera sono tassate in modo diverso, a seconda che si tratti di pensioni pubbliche o di pensioni private: in generale, salvo quanto previsto per le pensioni pubbliche, le pensioni private sono tassate esclusivamente nello Stato di residenza del percettore e dunque detassate nel Paese di provenienza.
Indice:
1. Pensioni di fonte interna ed estera: principi generali di tassazione
2. Residenza fiscale tra tassazione mondiale e tassazione territoriale
3. Pensioni e disposizioni convenzionali
4. Pensione pubblica o privata: discrimine nella tassazione
5. Paese che vai, convenzione che trovi
6. Spunti conclusivi
1. Pensioni di fonte interna ed estera: principi generali di tassazione
Le pensioni di fonte domestica sono equiparate ai redditi da lavoro dipendente e, quindi, sottoposte a tassazione con una ritenuta alla fonte a titolo di acconto dell'imposta sui redditi delle persone fisiche (Irpef). Non sono assoggettate a tassazione le prestazioni assistenziali erogate dall'Inps quali:
- pensioni sociali;
- assegni sociali;
- prestazioni agli invalidi civili, ciechi e sordomuti.
Le pensioni di fonte estera corrisposte a soggetti residenti in Italia sono tassate in modo diverso, a seconda che si tratti di pensioni pubbliche o di pensioni private:in generale, salvo quanto previsto per le pensioni pubbliche, le pensioni private sono tassate esclusivamente nello Stato di residenza del percettore e dunque non subiscono alcuna tassazione nel Paese di provenienza.
Le pensioni corrisposte a soggetti residenti in Stati esteri da enti residenti nel territorio italiano o da stabili organizzazioni nel territorio stesso sono imponibili in Italia (tassazione nello Stato della fonte): il soggetto residente all’estero che percepisce una pensione italiana ha facoltà di chiedere all’Inps l’applicazione delle Convenzioni per evitare le doppie imposizioni fiscali in vigore.
Tali criteri generali devono essere precipuamente coordinati e armonizzati con quanto previsto dalle Convenzioni per evitare le doppie imposizioni sul reddito, in base alle quali ciascuno Stato individua i propri residenti fiscali: le Convenzioni contro le doppie imposizioni prevedono generalmente che le pensioni corrisposte a cittadini non residenti siano tassate in modo diverso a seconda che si tratti di pensioni corrisposte a dipendenti pubblici o a lavoratori privati.
2. Residenza fiscale tra tassazione mondiale e tassazione territoriale
Già abbiamo scritto sul tema, tuttavia, il principio di tassazione (mondiale o territoriale) da adottare passa necessariamente da un primo elemento, quello della residenza fiscale del soggetto pensionato. L’esatta individuazione dello Stato in cui il percettore della pensione è residente consente di tassare, come regola generale e salvo le eventuali norme convenzionali, i “proventi pensionistici” dei soggetti residenti nel territorio dello Stato, ovunque prodotti, a titolo definitivo in Italia secondo il worldwide taxation principle mentre la tassazione in Italia trova applicazione per le persone fisiche non residenti soltanto in relazione ai redditi prodotti all’interno del territorio dello Stato secondo il source-based taxation principle. È di tutta evidenza che i redditi prodotti dai soggetti residenti, compresi i redditi prodotti all’estero, sono attratti nella sfera impositiva dell’ordinamento tributario italiano mediante il criterio di collegamento intercorrente tra il soggetto interessato e il territorio dello Stato e che i soggetti non residenti sono tassati su base territoriale solo per i redditi che producono in Italia.
Regole generali di tassazione domestica che devono necessariamente essere coordinate con le eventuali discipline convenzionali: sul punto si rammenta che l’ordinamento tributario italiano ha codificato in modo esplicito la prevalenza del diritto convenzionale (pattizio) su quello nazionale, stabilendo che nell’applicazione delle disposizioni concernenti le imposte sui redditi sono fatti salvi gli accordi internazionali resi esecutivi in Italia (articolo 75 del DPR n. 600/1973) e che le disposizioni del TUIR si applicano, se più favorevoli al contribuente, anche in deroga agli accordi internazionali contro la doppia imposizione (articolo 169 del TUIR). Nella sostanza, le due ultime disposizioni prevedono che la norma convenzionale possa prevalere rispetto alla norma domestica perché atta a disciplinare in via esclusiva e con carattere di specialità i rapporti tra i soggetti residenti in uno Stato estero e i soggetti residenti in Italia.
3. Pensioni e disposizioni convenzionali
I citati principi generali di tassazione adottati dall’ordinamento tributario possono essere “sovvertiti” in presenza di disposizioni convenzionali contenute negli accordi contro la doppia imposizioni che gli Stati hanno sottoscritto nel corso dei decenni: le norme del TUIR vengono derogate qualora l'Italia abbia stipulato un accordo per evitare le doppie imposizioni, e lo stesso preveda, per il reddito estero di fonte pensionistica percepito da un residente in Italia, la tassazione esclusiva nel Paese estero (“soltanto in detto Stato”): in questo caso, la normativa della convenzione prevale sulle disposizioni fiscali interne favorendo una tassazione esclusiva in un solo Stato (di produzione del reddito). Si attua, per quanto scritto, un passaggio da una tassazione ordinariamente di tipo concorrente ad una tassazione esclusiva connotata dall’avverbio convenzionale “soltanto” nello Stato di produzione/erogazione della pensione. In modo diverso, qualora il pensionato residente fiscalmente in Italia percepisca una pensione di fonte estera proveniente da uno Stato il cui accordo per evitare le doppie imposizioni stipulato con l’Italia preveda una tassazione concorrente si avrà, una prima tassazione dello Stato di erogazione/produzione della pensione e una tassazione, a titolo definitivo, nello Stato di residenza del pensionato e, quindi in Italia, con recapture delle imposte pagate a titolo definitivo nello Stato di erogazione della pensione.
4. Pensione pubblica o privata: discrimine nella tassazione
La contrapposizione tra tassazione esclusiva e tassazione concorrente nelle pensioni di fonte estera trova terreno fertile negli accordi convenzionali, in base ai quali, le pensioni estere sono tassate in modo diverso, a seconda che si tratti di pensioni pubbliche o private. Le pensioni pubbliche sono quelle erogate da uno Stato o da una sua suddivisione politica o amministrativa o da un ente locale mentre le pensioni private sono quelle corrisposte da enti, istituti od organismi previdenziali dei Paesi esteri preposti all’erogazione del trattamento pensionistico.
Nel dettaglio, gli articolo convenzionali di riferimento sono il 18 e il 19 del Modello OCSE: l’articolo 18 prevede che “fatte salve le disposizioni del paragrafo 2 dell’articolo 19, le pensioni e le altre simili remunerazioni pagate ad un residente di uno Stato contraente in relazione ad un passato impiego sono imponibili soltanto in questo Stato”: in sostanza, il modello convenzionale di riferimento stabilisce che, salvo quanto previsto per le pensioni pubbliche, le pensioni private sono tassate “esclusivamente/soltanto” nello Stato di residenza del percettore e, dunque, detassate nello Stato di erogazione/produzione della pensione. Con un esempio, per cogliere al meglio il concetto, le pensioni private provenienti dalla Germania o dal Belgio sono assoggettate a tassazione esclusiva in Italia. L’articolo 18 in commento trova applicazione non solo per le pensioni pagate agli ex dipendenti, ma anche a quelle pagate ad altri beneficiari quali i coniugi superstiti o figli di dipendenti. Diversamente, per le pensione di fonte estera e di natura pubblica, l’articolo 19 del modello OCSE prevede, come regola generale, la tassazione del reddito nello Stato della fonte: sempre con un esempio, la pensione svizzera “pubblica” è soggetta a tassazione esclusivamente in Svizzera nel caso in cui il contribuente possieda la nazionalità svizzera; in caso contrario è tassata solamente in Italia.
5. Paese che vai, convenzione che trovi
Le pensioni estere erogate a soggetti residenti in Italia trovano puntuale disciplina impositiva nelle richiamate norme convenzionali dei singoli accordi internazionali contro la doppia imposizione stipulati dall’Italia con gli altri Stati e che possono essere sintetizzati nel seguente schema:
Svizzera
- pensioni pubbliche: sono soggette a tassazione esclusivamente in Svizzera nel caso in cui il contribuente possiede la nazionalità svizzera; in caso contrario sono tassate solo in Italia;
- pensioni private: sono soggette a tassazione esclusivamente in Italia.
Le rendite corrisposte da parte dell’Assicurazione Svizzera per la vecchiaia e per i superstiti (rendite AVS) non devono essere dichiarate in Italia in quanto assoggettate a ritenuta alla fonte a titolo di imposta.
Germania e Belgio
- pensioni pubbliche: sono assoggettate a tassazione solo in Italia, se il contribuente ha la nazionalità italiana e non quella estera. Se il contribuente ha anche la nazionalità estera la pensione viene tassata solo in tale Paese;
- pensioni private: sono soggette a tassazione esclusivamente in Italia.
Argentina, Regno Unito, Spagna, Stati Uniti, Venezuela
- pensioni pubbliche: sono assoggettate a tassazione solo in Italia, se il contribuente ha la nazionalità italiana;
- pensioni private: sono soggette a tassazione esclusivamente in Italia.
Canada
- pensioni pubbliche e private: sono assoggettate a tassazione solo in Italia se l’ammontare non supera il più elevato dei seguenti importi: 12.000 dollari canadesi o l’equivalente in euro. Se viene superato tale limite le pensioni sono tassabili sia in Italia sia in Canada e in Italia spetta il credito per l’imposta pagata in Canada in via definitiva.
Nel caso siano state percepite pensioni canadesi “di sicurezza sociale”, ad esempio la pensione OAS (Old Age Security), esse sono tassabili esclusivamente in Canada.
Francia
- pensioni pubbliche: sono di norma tassate solo in Francia. Tuttavia le stesse sono assoggettate a tassazione solo in Italia se il contribuente ha la nazionalità italiana e non quella francese;
- pensioni private: sono soggette a tassazione, secondo una regola generale, solo in Italia, tuttavia le pensioni che la vigente Convenzione Italia-Francia indica come pensioni pagate in base alla legislazione di “sicurezza sociale” sono imponibili in entrambi gli Stati. In merito a quest’ultimo punto e per dipanare ogni dubbio applicativo con un esempio, l’articolo 18 della Convenzione italo-francese al comma 2 prevede che “le pensioni ed altre somme pagate in applicazione della legislazione sulla sicurezza sociale di uno Stato, sono imponibili in detto Stato, con applicazione quindi del principio della tassazione concorrente della prestazione in entrambi i Paesi contraenti”: questo comporta che la pensione di fonte estera sarà imponibile sia nel Paese estero francese sia in Italia (principio della tassazione concorrente) e, al pensionato percettore e residente in Italia, nella determinazione dell’IRPEF dovuta, spetterà il foreign tax credit per le imposte pagate in Francia in via definitiva al fine di evitare la doppia imposizione.
Australia
- pensioni pubbliche: sono assoggettate a tassazione solo in Italia;
- pensioni private: sono soggette a tassazione esclusivamente in Italia.
6. Spunti conclusivi
Le istruzioni da seguire per una corretta tassazione della pensione di fonte estera percepita da un residente fiscale italiano devono tenere conto e verificare la sussistenza dei successivi requisiti:
- residenza fiscale italiana;
- pensione di fonte estera di natura pubblica o privata;
- esistenza della convenzione contro la doppia imposizione stipulata con lo Stato di provenienza della pensione;
- tassazione esclusiva (in Italia o all’estero) o concorrente (in Italia e all’estero) della pensione di fonte estera sulla base delle norme convenzionali;
- tassazione (esclusiva o concorrente) della pensione di fonte estera nello Stato di residenza del pensionato (Italia) con la compilazione del quadro RC del modello REDDITI PF;
- recapture delle imposte estere pagate a titolo definitivo in ipotesi di tassazione concorrente della pensione con il foreign tax credit - articolo 165 del TUIR - compilando il quadro CR del modello REDDITI PF.