Giudice Tributario, membro dell’Associazione Internazionale dei Giudici Tributari – IATJ.

Giudice Tributario, membro dell’Associazione Internazionale dei Giudici Tributari – IATJ.

Elusione fiscale

Processo tributario

Titolare effettivo

Diritto tributario

Trust

 

Giudice tributario internazionale: i temi della giustizia tributaria

Lo scorso mese di settembre 2022, e precisamente nei giorni dall’8 al 11, si sono tenute in Budapest, nella prestigiosa cornice della Corte Suprema d’Ungheria, la dodicesima assemblea annuale e la riunione del direttivo dell’Associazione Internazionale dei Giudici Tributari (IATJ).

La convention, che ha visto la partecipazione di oltre sessanta giudici provenienti da tutti i Continenti e la presenza dell’autore in rappresentanza dei giudici italiani, è stata un’importante occasione di confronto sui peculiari aspetti del processo tributario nelle varie nazioni di provenienza dei giudici, oltre che sui vari regimi di tassazione delle società multinazionali e degli scambi commerciali internazionali.

Lo scopo dell’Associazione è, infatti, proprio quello di promuovere lo scambio di opinioni ed esperienze sulle questioni sottoposte ai giudici tributari di tutto il mondo, comprese le informazioni sull’organizzazione e il funzionamento dei tribunali tributari e le norme di diritto nelle varie giurisdizioni nazionali. 

La riunione di Budapest, presieduta da Eugene P. Rossiter, presidente dello IATJ e presidente della Corte Tributaria del Canada, ha esaminato, tra l’altro,

la questione della titolarità effettiva,

la giurisprudenza sull’esenzione dall’IVA dei servizi ospedalieri e sanitari,

la giurisprudenza sul diritto delle convenzioni tributarie e

il tema delle procedure tributarie all’indomani del COVID-19.

Particolare attenzione è stata posta dai giudici al concetto del “Beneficial Ownership”, ossia del Proprietario Effettivo, nell’ambito delle rispettive giurisdizioni degli stati. Tale argomento, difatti, sta assumendo una notevole considerazione in relazione all’incremento degli scambi internazionali e, in particolare, alla tassazione dei dividendi di società la cui base societaria travalica i confini dello stato in cui essi sono stati prodotti.

È stato rilevato come, allo stato attuale, non esista ancora, a livello internazionale, un concetto univoco di titolarità effettiva poiché la maggior parte delle leggi nazionali non hanno espresso una puntuale definizione; di qui la necessità di guardare ai singoli trattati ed alle convenzioni internazionali laddove esse prevedono, secondo le indicazioni dell’OCSE (Organizzazione per la cooperazione e lo sviluppo economico) e dell’ONU (Organizzazione delle Nazioni Unite) che “ogni trattato in vigore è vincolante per le parti e deve essere da loro eseguito in buona fede".

Molti sono gli stati nazionali, tra i quali quelli emergenti, che pur non aderendo all’OCSE non mancano di orientare la propria giurisprudenza in funzione delle indicazioni fornite da questa organizzazione.

Sono stati quindi analizzati vari casi concreti e, tuttavia, è stato evidenziato come, attualmente, siano ancora pochi i casi sottoposti a giudizio al fine di ottenere un pronunciamento di prevalenza della sostanza sulla forma; e ciò, nonostante essi siano concettualmente molto più rilevanti nell’ambito delle realtà aziendali, come peraltro la tassazione delle multinazionali sta evidenziando proprio in questi ultimi anni.

Si tratta, in buona sostanza di comprendere, al di là dei casi più immediati e semplici di trasmissione, “back-to-back”, degli interessi, dividendi e royalties, che trovano la loro fonte di applicazione nei trattati internazionali, quale sia concretamente il paese dove assoggettare i redditi prodotti da queste multinazionali soprattutto quando essi siano il frutto di servizi erogati online, o di operazioni il cui controvalore è espresso in moneta virtuale.

Non da meno, uno degli aspetti prevalenti è quello legato ai TRUST internazionali o fondi fiduciari, finalizzati a regolare una molteplicità di rapporti giuridici di natura patrimoniale, laddove, frequentemente, la differenza tra proprietario e beneficiario è molto labile e discutibile.

Un caso particolare, analizzato poi dai giudici, è quello relativo agli SWAP che si connotano come moderni strumenti di copertura dei rischi finanziari, ma che, talvolta, possono essere utilizzati in maniera impropria come, ad esempio, quando il titolare di azioni di una banca cede sistematicamente le stesse prima della scadenza del termine di erogazione dei dividendi per poi riacquistarle successivamente. Tale circostanza, per la quale si è espressa puntualmente la giustizia tributaria svizzera, aveva l’evidente effetto di trasferire i dividendi, al netto della ritenuta d’acconto svizzera, alla controparte residente fuori dalla Federazione Elvetica.

Altro aspetto che si lega al “proprietario, o beneficiario effettivo” è quello del principio anti-abuso statuito nel GAAR.

La General Anti Avoidance Rule (GAAR) è contemplata dall’art. 6 della direttiva (UE) 2016/1164 del Consiglio, del 12 luglio 2016 (Anti Tax Avoidance Directive) e si pone come norma generale anti elusione, concepita dall’UE per combattere gli scenari di elusione fiscale nei quali i soggetti, pur utilizzando una forma giuridica legittima, mirano, di fatto, ad eluderne le conseguenze giuridiche.

Difatti l’articolo 6, “Norma generale antiabuso”, prevede specifiche circostanze sulla base delle quali è opportuno confrontare i casi concreti; in particolare essa statuisce che gli Stati membri “ignorino” una costruzione o una serie di costruzioni che, essendo state attuate allo scopo principale di ottenere un vantaggio fiscale, si dimostrano in contrasto con la finalità del diritto fiscale applicabile.

Nell’ambito della discussione è stato quindi rilevato come, sebbene tale norma sia di matrice europea, essa è comunque utilizzata da molti stati esteri in uno ai vari trattati bilaterali o multilaterali.

In presenza di situazioni che evidenziano un possibile abuso, soprattutto nell’ambito delle Convenzioni contro le Doppie Imposizioni, il giudice dovrebbe quindi porsi alcune domande finalizzate a comprendere

se esiste effettivamente un vantaggio fiscale;

se esso rappresenta il beneficio fiscale derivante da un’azione elusiva inammissibile;

se si determinano diritti e obblighi generalmente non creati in condizioni di libera concorrenza;

se i risultati sono ottenuti direttamente o indirettamente abusando di disposizioni di legge; e

se, infine, vi è mancanza di sostanza commerciale.

Inoltre, il giudice, sempre al fine di individuare il titolare effettivo, dovrebbe fare riferimento all’art. 7 del GAAR, intitolato “Norme sulle società controllate estere”, il quale prevede che, al fine di individuare se gli utili prodotti in uno stato da una società controllata estera siano o meno da assoggettare a tassazione in quello stesso stato, è necessario preliminarmente verificare alcune circostanze tra le quali, che la proprietà del capitale detenuto dalla società estera sia in misura superiore al 50% e che vi sia una consistente differenza d’imposta tra quella applicabile nel paese di produzione degli utili e quella di proprietà della società controllante.

Come si è visto il confronto tra i vari sistemi giudiziari tributari internazionali si rende sempre più necessario al fine di realizzare una giurisprudenza tributaria internazionale prevedibile e globalmente accettabile.

Il prossimo appuntamento è stato fissato nel 2023 a Dublino.