Invito al contraddittorio per gli avvisi di accertamento emessi dall’01/07/2020
L’articolo 5-ter Decreto Legislativo n. 218 del 19/06/1997 (come inserito dall’articolo 4-octies, comma 1, lett. b), D.L. n. 34/2019, convertito dalla Legge n. 58 del 28/06/2019), al comma 1°, stabilisce che gli uffici fiscali, salvo tassative eccezioni, devono notificare l’invito al contraddittorio per tutti gli avvisi di accertamento emessi da mercoledì 1° luglio 2020.
Il mancato avvio del contraddittorio mediante l’invito di cui sopra comporta l’invalidità dell’avviso di accertamento, qualora, a seguito di impugnazione, il contribuente dimostri in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere se il contraddittorio fosse stato attivato (articolo 5-ter, comma 5, cit., c.d. “prova di resistenza”).
A tal proposito, l’Agenzia delle Entrate ha emanato la circolare n. 17/E del 22/06/2020.
Per avvisi di accertamento emessi si intendono gli atti datati e sottoscritti dal titolare dell’ufficio (o da un suo delegato) a partire dall’01/07/2020 (sul concetto di “emissione”, ai fini dell’articolo 12, comma 7, della Legge n. 212/2000, c.d. Statuto dei Diritti del Contribuente, si rinvia alle ordinanze della Corte di Cassazione n. 11088/2015 e n. 5361/2016).
La notifica dell’invito al contraddittorio, oltre all’ipotesi di possibile invalidità dell’avviso di accertamento, determina la preclusione per il contribuente della possibilità di presentare l’istanza di cui all’articolo 6 Decreto Legislativo n. 218 cit., con la sospensione di 90 giorni per la presentazione del ricorso (articolo 6, comma 3, cit.).
Tenuto conto delle gravi conseguenze di cui sopra, sia per gli uffici fiscali sia per i contribuenti, secondo me, è opportuno chiarire quando si realizza la “notifica” dell’invito del contraddittorio se spedita per posta, tenuto conto che la succitata normativa speciale non richiama espressamente né l’articolo 149 c.p.c., né l’articolo 60 D.P.R. n. 600/73, né gli artt. 4 e 8 della Legge n. 890 del 20/11/1982.
Oltretutto, il suddetto invito non può essere trasmesso via pec sia perché non è previsto dalla legge sia perché l’invio telematico è disciplinato dall’articolo 6, comma 4, Decreto Legislativo n. 218/1997 cit. soltanto a seguito della ricezione dell’istanza formulata dal contribuente ai sensi dell’articolo 6, comma 2, citato.
Secondo me, l’invito al contraddittorio di cui al citato articolo 5-ter è un atto sostanziale unilaterale per cui si applica l’articolo 1334 del codice civile, secondo cui:
“Gli atti unilaterali producono effetto dal momento in cui pervengono a conoscenza della persona alla quale sono destinati”.
In questo modo, si rispetta l’articolo 6, comma 1, Legge n. 212/2000 cit., secondo cui:
“L’Amministrazione finanziaria deve assicurare l’effettiva conoscenza da parte del contribuente degli atti a lui destinati”.
Di conseguenza, nella fattispecie, non è applicabile la c.d. “scissione soggettiva della notifica” perché si tratta di un atto unilaterale sostanziale e non processuale, peraltro senza un termine di decadenza, come stabilito dalla Corte di Cassazione a Sezioni Unite con l’importante sentenza n. 24822 del 09 dicembre 2015.
Infatti, in base alla succitata sentenza, per gli atti sostanziali unilaterali la tecnica del bilanciamento è preclusa da una norma specifica (articolo 1334 c.c.): qui, a differenza degli atti processuali, il bilanciamento lo ha già fatto il legislatore.
Inoltre, come stabilito dalla legge, l’omessa notifica dell’invito a comparire non determina alcuna decadenza ma soltanto l’invalidità dell’avviso di accertamento, per cui a maggior ragione è applicabile l’articolo 1334 c.c. (Cassazione n. 9311/2003; 10476/2003; 12447/2004; 1028/2008; SS. UU. N. 12332/2017; n. 9749/2018; SS. UU. n. 8830/2010; SS. UU. n. 8227/2019).
Nelle succitate sentenze, infatti, la Corte di Cassazione, anche a Sezioni Unite, richiamando i principi esposti dalla Corte Costituzionale n. 477 del 26/11/2002, ha precisato che nelle notifiche per posta la scissione soggettiva tra notificante e notificato, per il rispetto dei termini, riguarda soltanto gli atti processuali e gli atti unilaterali (come, per esempio, gli avvisi di accertamento) per i quali è previsto un termine di decadenza.
Al contrario, quando si è in presenza di un atto sostanziale unilaterale per il quale è prevista la prescrizione (e non la decadenza) oppure, come nel caso in questione, la sola invalidità, la notifica per posta deve rispettare l’articolo 1334 c.c..
Alla luce di quanto sopra esposto:
- se la notifica per posta dell’invito al contraddittorio non giunge a conoscenza (effettiva o legale) del contribuente, il relativo avviso di accertamento è invalido, e ciò si può eccepire in sede contenziosa;
- se, invece, la notifica per posta giunge a conoscenza del destinatario, bisogna tener conto della precisa data ai fini dei termini di decadenza di cui agli artt. 157, comma 1, D.L. n. 34 del 19/05/2020 e dell’articolo 5, comma 3-bis, Decreto Legislativo n. 218/1997.
