Le frodi aziendali

Parte I
Truffa - Cassazione Penale: valida la querela sporta dal truffato anche se la condotta ha danneggiato un terzo
Truffa - Cassazione Penale: valida la querela sporta dal truffato anche se la condotta ha danneggiato un terzo

Indice

1.Premessa

2.Definizioni, norme di riferimento, red flags

3. Corruzione, concussione, estorsione

4. Appropriazione indebita di attività aziendali

5. Falsi documentali

6. Segnali di allarme (red flags)

 

1.Premessa

Il” Global economic crime survey  2016” di Price Waterhouse & Coopers”, nell’addendum relativo alla situazione italiana, sviluppa una fotografia aggiornata del fenomeno con relativi dati e statistiche. Il report è disponibile in internet.

Dal citato survey innanzitutto emerge che il fenomeno dei crimini economici è in aumento, rispetto all’anno precedente,  sia in Italia che nel mondo con % significative: rispettivamente 41%  di aumento a livello Italia, contro 27% a livello globale.

A livello mondiale il 36% delle imprese intervistate ha dichiarato di aver subito almeno una frode, contro il 21% a livello Italia. Nelle varie tipologie di frodi, a livello Italia , la frode più diffusa risulta l’appropriazione indebita, seguita nell’ordine di importanza da: corruzione, cyber crime, frodi contabili, frodi in materia di appalti e acquisti, frodi nell’ambito delle risorse umane, riciclaggio di denaro, frodi fiscali, , frodi creditizie, violazioni della concorrenza, antitrust, spionaggio, violazione della proprietà intellettuale, insider trading.

Come vengono individuate le frodi? Il 36% di esse viene intercettato tramite modalità fuori dal controllo e dall’influenza del management aziendale; in particolare il 24% è stato scoperto dalle forze dell’ordine. Ciò significa che le organizzazioni arrivano spesso in ritardo nell’individuare le frodi e a fronteggiare i danni conseguenti.

Dalla stessa survey emerge  che meno della metà (47%) delle organizzazioni italiane ha intercettato  l’evento fraudolento attraverso un sistema di controllo interno. In particolare risulta inoltre particolarmente debole il sistema delle cd soffiate, cioè il whistleblowing (3%); ciò sembra la conseguenza sia di una scarsa cultura aziendale sia di norme non ancora pienamente efficaci in materia. Un miglioramento è atteso dalle linee guida che l’ANAC (Attività Anti Corruzione) sta emettendo, che dalle nuove norme governative anticorruzione.

Qual è il costo della criminalità economica? Esso è dato non solo dai danni diretti,ma soprattutto dai danni indiretti causati: alla reputazione aziendale e alla forza del marchio, alla motivazione dei dipendenti, alle relazioni commerciali, ai rapporti con le autorità di vigilanza. La corruzione inoltre distorce la concorrenza e frena lo sviluppo.

In Italia l’esecutore delle frodi è un soggetto situato all’interno dell’azienda nel 43% dei casi, esterno all’azienda nel 31%, nei restanti casi non è stato possibile individuare la provenienza dell’attore della frode. L’identikit dell’esecutore delle frodi a livello italiano è di sesso maschile, di età compresa fra 31 e 40 anni, con una buona esperienza lavorativa alle spalle che va da 3 a 5 anni, posizionato prevalentemente nel middle management.

Al centro di qualsiasi criminalità, a prescindere dal motivo per cui è stata commessa, vi è un comportamento umano. Per tale motivo le aziende dovrebbero promuovere la cultura dell’etica e del rispetto della legalità. In Italia sta emergendo la consapevolezza che le persone e la cultura sono in prima linea di difesa contro le frodi economico – finanziarie. Dalla citata survey di PWC emerge che l’86% delle aziende ha attuato o sta attuando un programma di etica e compliance all’interno dell’azienda. Un programma di compliance deve essere adeguatamente progettato ed in grado di offrire un evidente beneficio per il business. 

Per questo motivo dovrebbe includere meccanismi che contribuiscano a motivare e premiare le persone misurandone, nella misura del possibile, i risultati. Tale programma dovrebbe quindi comprendere  dei codici di condotta aggiornati, deve fondarsi su una chiara politica, affrontando la connessione fra valori, comportamenti e processo decisionale.

 

2.Definizioni, norme di riferimento, red flags

E’ interessante notare che, agli albori del diritto, chi otteneva un bene altrui con l’uso della forza o della destrezza era ritenuto colpevole, rispettivamente di rapina o di furto e conseguentemente condannato a pena di vario genere e gravità. Al contrario colui che carpiva con l’inganno ricchezze appartenenti a terzi non era considerato colpevole di aver commesso alcun reato.

Negli ultimi anni si è creata una crescente consapevolezza dell’elevata pericolosità e gravità del fenomeno delle frodi aziendali  (cd white collar crime), accompagnata da un giudizio critico negativo sulle misure preventive e dissuasive messe in atto dalle autorità e dai governi per contrastare tali azioni illegali, misure giudicate troppo blande, inadeguate e spesso tardive.

Ciò è anche la conseguenza della crescita di tali atti, come appare anche dallo studio di ACFE-(association of certified fraud examiners) 2016-“Report-to-the-nations 2016”, rilevabile in: https://www.acfe.com/rttn2016/docs/2016-report-to-the-nations.pdf.

A livello mondiale infatti:

  • una tipica organizzazione perde mediamente il 5% dei ricavi come conseguenza di una frode;
  • la stima delle frodi annue a livello mondiale è pari a 6,3 Miliardi di $
  • la perdita media per organizzazione è di $ 150.000, con il 23% dei casi in cui le perdite superano $ 1 milione
  • la durata media di una frode è risultata di 18 mesi;
  • le piccole organizzazioni hanno un minor grado di controlli antifrode e pertanto sono più vulnerabili delle organizzazioni di maggiore dimensione.

Cercando di definire il termine frode possiamo identificarla come i molteplici mezzi e metodi cui un individuo ricorre intenzionalmente, con l’ausilio di false rappresentazioni, allo scopo di conseguire un vantaggio nei confronti di un terzo. In sostanza si riferisce a qualunque tipo di inganno, comprensivo della manipolazione della verità  alla soppressione o occultamento di qualunque fatto o informazione, in conseguenza del quale una parte è costretta  a separarsi da una proprietà per meno del valore effettivo, ovvero a corrispondere un corrispettivo maggiore del giusto per averi di proprietà altrui.

Quali sono le principali caratteristiche della frode? La prima è la premeditazione, cioè è necessaria la presenza di un preordinato e organizzato disegno finalizzato al conseguimento del piano illecito.

Inoltre chi froda cerca di  occultare i predetti schemi; , cioè cerca di dissimulare una sostanza illecita con una forma, almeno all’apparenza, lecita. Terzo elemento, normalmente  presente, è che il frodatore tende a sfruttare delle opportunità date  ad esempio da particolari competenze  o responsabilità di cui è dotato, ovvero dalla vulnerabilità di determinati soggetti o di determinate procedure nell’ambito dell’organizzazione aziendale.

I riferimenti alla nostra legislazione sono sparsi, senza un ordine sistematico, in diversi testi legislativi originati in un ampio arco temporale,  in particolare:

  • articolo 1344 codice civile – contratto in frode alla legge. – “Si reputa altresì illecita la causa quando il contratto costituisce il mezzo per eludere l'applicazione di una norma imperativa”.
  • articolo 515 codice penale – frode nell’esercizio di un commercio – “Chiunque, nell'esercizio di una attività commerciale, ovvero in uno spaccio aperto al pubblico consegna all'acquirente una cosa mobile per un'altra, ovvero una cosa mobile, per origine, provenienza, qualità o quantità, diversa da quella dichiarata o pattuita  è punito ….. (Omissis)”
  • articolo 640 codice penale – truffa – “Chiunque, con artifizi o raggiri, inducendo taluno in errore, procura a sé o ad altri un ingiusto profitto con altrui danno, è punito ….(omissis) “
  • articolo 646 cod penale - Appropriazione indebita
  • articoli 318 e 319 c.p. e anche art. 319 ter, 320, 321 e 322 codice penale sul fenomeno della corruzione in ambito pubblico; articolo 2635 codice civile sulla corruzione fra privati
  • legge 6 novembre 2012, n. 190 - "Disposizioni per la prevenzione e la repressione della corruzione e dell'illegalità nella pubblica amministrazione" (cd Legge Severino);
  • decreto Legislativo 25 maggio 2016, n. 97 - “Revisione e semplificazione delle disposizioni in materia di prevenzione della corruzione, pubblicità e trasparenza”
  • bancarotta semplice e bancarotta fraudolenta, articoli 216, 217 e seguenti della Legge fallimentare
  • false comunicazioni sociali, articoli 2621 e seguenti del codice civile.

Di seguito si riassume in uno schema le principali tipologie di frode, proposta da ACFE (Association of Certified Fraud Examiners), con qualche adattamento nella traduzione in italiano:

Come si può vedere dal prospetto le frodi possono essere distinte in tre macrocategorie: (a) Corruzione; (b) Appropriazione indebita di attività(asset misappropriation), (c) Falsi documentali.

Esaminiamo separatamente le tre categorie

 

3. Corruzione, concussione, estorsione

La corruzione può essere definito come un reato di solito connesso alla pubblica amministrazione, consistente nel derogare e nell'indurre a derogare ai doveri d'ufficio in cambio di denaro o di altri vantaggi personali. In realtà il fenomeno della corruzione può riguardare anche il settore privato, oltre a quello pubblico, in Italia tale reato ha ancora trovato una sua allocazione solo recentemente con il Decreto legislativo, 15/03/2017 n° 38.

Differenza fra corruzione e concussione. Nella corruzione in senso generico il pubblico ufficiale o l'incaricato di pubblico servizio percepiscono l'utilità in seguito ad un accordo con il privato, viceversa, nella concussione il pubblico ufficiale sfrutta la propria posizione di supremazia o potere per costringere o comunque indurre il privato a corrispondere o promettere denaro o altre utilità. Le due fattispecie criminose sono, pertanto, l'una l'opposto dell'altra. La giurisprudenza si è a questo proposito interrogata sul criterio che consenta di stabilire quando la dazione è frutto di accordo (corruzione) e quando invece è frutto di costrizione o induzione (concussione).

La corruzione è spesso abbinata a situazioni di conflitto di interesse. Il conflitto di interessi è una condizione che si verifica quando viene affidata un'alta responsabilità decisionale a un soggetto che abbia interessi personali o professionali in contrasto con l'imparzialità richiesta da tale responsabilità.

Non bisogna dimenticare che la corruzione crea legami e vincoli di debito e di riconoscenza; difficilmente si presenta come azione isolata e fine a se stessa: Il corruttore diviene corrotto per sdebitarsi  e il corrotto, a sua volta, si tramuta in corruttore per ottenere un beneficio da quanto occultato, innescando così una spirale perversa, ove peraltro il confine fra cortesia, riconoscenza e illecito diviene labile.

Si ha invece estorsione  quando il reato è commesso da chi, con violenza o minaccia, costringa uno o più soggetti a fare o a non fare qualche atto al fine di trarne un ingiusto profitto con altrui danno.

Collegato al fenomeno della corruzione c’è la costituzione di “fondi neri”, spesso collegati a costituzione di conti esteri. Questo è un dato criminologicamente rilevante in un crescente numero di paesi occidentali, e fra questi l’Italia non può certo dirsi fra gli ultimi Attraverso fondi non contabilizzati in bilancio si creano somme sfruttabili da amministratori sleali per operazioni illecite, volte a favorire indebitamente la rispettiva impresa societaria

Può anche essere utile avere un’idea di come si colloca l’Italia nel mondo, con riguardo al fenomeno della corruzione. Per far ciò si può fare riferimento ai report emessi da Trasparency International – Italia. Trasparency calcola il fenomeno corruttivo in base al cd indice di percezione del fenomeno, che per sua natura non può essere rilevato in alcuna statistica ufficiale , considerando anche che la corruzione emersa e perseguita in sede giudiziaria è solamente la punta di un iceberg.  Dal 2012, anno dell’approvazione della Legge Severino, l’Italia ha migliarato, scalando 12 posizioni, passando dalla 72^, all’attuale 60^ (su un totale di 176 paesi nel mondo). Il nostro Paese segna quindi un miglioramento, ma ancora troppo poco per poterci dire soddisfatti.

Il rapporto 2016 di Trasparency International è rintracciabile cliccando qui.

 

4. Appropriazione indebita di attività aziendali

Il delitto di appropriazione indebita ex art. 646 c.p. appartiene alla categoria dei “delitti contro il patrimonio”, ed è il reato perpetrato da chiunque, per procurare a sé o ad altri un ingiusto profitto, appropriandosi del denaro o della cosa mobile altrui, della quale abbia, a qualsiasi titolo, il possesso.

Nella pratica aziendale l’appropriazione indebita si concretizza: (a) come sottrazione di denaro (cash misappropriation) alla società per proprio vantaggio, effettuando pagamenti dai conti della società a proprio beneficio, mediante finte consulenze ovvero pagamenti fittizi a fornitori, ovvero alterando a proprio vantaggio valori dei crediti o delle vendite; (b) come alterazione o utilizzo improprio del magazzino ovvero di altre attività, quali cespiti o strumenti della manutenzione (non cash misappropriation). In entrambe i casi l’autore della frode sfrutta a proprio vantaggio  vulnerabilità presenti nella struttura organizzativa aziendale.

Fra le due categorie, cash e non cash misappropriation, la prima è di gran lunga la più frequente. Ciò è dovuto  alla maggiore occultabilità del denaro (e migliore gestibilità), in assenza di terzi con funzione di ricettatori che aiutino a piazzare e rendere liquido il bene sottratto.

L’appropriazione indebita nell’attività aziendale può avvenire:

  • nei processi di vendita, prima che i corrispettivi della cessione siano registrati nella contabilità aziendale (skimming);
  • nei processi di trasformazione e gestione (furti, utilizzi impropri);
  • nei processi di acquisto (beni o servizi non forniti, falsi rimborsi)

Cerchiamo di indicare i più frequenti schemi di frode:

  • alterazione di valori che si concretizza in una, appropriazione di denaro prima che la relativa disponibilità sia registrata nei libri contabili della società; questi schemi dunque avvengono principalmente durante le diverse fasi della vendita;
  • furto cioè frodi in cui il denaro viene sottratto dopo che la disponibilità è stata iscritta nei libri contabili; in questi casi il denaro viene fisicamente prelevato dalla cassa o dai depositi bancari;
  • uscite fraudolente: rientrano in questa categoria tutti gli schemi di frode in cui l’impresa è indotta a sostenere un costo di un bene o servizio inesistente ovvero di un valore superiore al reale. Fra queste è possibile distinguere:
    • pagamenti: l’impresa paga, a fronte di fatture emesse per l’acquisto di beni inesistenti, ovvero fatture con prezzi alterati;
    • stipendi: viene corrisposto lo stipendio a persone inesistenti o che non ha diritto a percepire gli importi pagati (falsi straordinari, false presenze);
    • rimborsi spese: quando vengono erogati rimborsi per spese fittizie o maggiorati rispetto al loro valore effettivo;
    • assegni: in questo caso si ha  l’alterazione o la falsificazione di assegni aziandali;
    • libro cassa: alterazione delle scritture contabili allo scopo di occultare un prelievo fraudolento di circolante.

 

5. Falsi documentali

Il falso documentale tipico consiste nell’omettere o nascondere costi e/o passività, attraverso finte o irregolari scritture contabili. Scopo di queste frodi è ingannare i destinatari del bilancio di esercizio (finanziatori, banche, investitori in genere) informazioni non veritiere e corrette in merito all’effettiva consistenza patrimoniale ovvero all’effettiva redditività di un’impresa. Queste frodi vengono normalmente perpetrate dai massimi vertici aziendali, che hanno accesso alla stesura dei documenti di sintesi aziendali.

E’ il tipo di frode che ha immediato impatto sul conto economico; infatti l’omissione delle stesse impatta direttamente sui livelli di profitto e di margine operativo lordo. Può anche riguardare semplicemente una non corretta valutazione di alcuni asset.

Gli schemi di frode utilizzati possono essere classificati nelle seguenti categorie:

  • falsificazione o alterazione di documenti, registrazioni contabili o transazioni economiche e finanziarie;
  • non veritiera o omessa rappresentazione di fatti o eventi , come pure di ogni informazione aziendale utile per la redazione del bilancio di esercizio e dei documenti di sintesi annuali;
  • deliberata scorretta applicazione e /o interpretazione dei principi contabili;
  • intenzionale o missione o alterata presentazione di tutte le informazioni che accompagnano la presentazione di dati quantitativi;
  • utilizzo aggressivo di tecniche contabili per il conseguimento di politiche di bilancio.

Le categorie nelle quali è possibile commettere le frodi in oggetto sono le seguenti:

  • vendite fittizie o alterate: transazioni, quantità, prezzi; la realizzazione di tale schema presuppone una opportuna predisposizione di tutti i documenti idonei a simulare le vendite oggetto di frode; a volte tali frodi sono condotto con parti correlate;
  • differenze contabili temporali, normalmente fra un esercizio e l’altro; in sostanza registrazioni contabili in tempi non corretti  con effetti volutamente anticipati o posticipati sulle risultanze contabili ai fini del bilancio di esercizio; a prima vista tale frode sembrerebbe meno grave di altre, in quanto la registrazione viene solamente spostata di data; la realtà è spesso più complessa, si pensi ad esempio il caso di una vendita condizionata che viene anticipata rispetto al verificarsi della condizione, in tal caso non è detto che la vendita avvenga poi veramente nel successivo periodo; si pensi anche alla possibile presenza di accordi extracontrattuali intenzionalmente messi in atto per modificare la reale natura dell’operazione (cd side letters o side agreements); spesso tali pratiche sono connesse al riconoscimento di premi o bonus al management legati alle vendite o ai risultati economici
  • errata valutazione delle attività, si tratta di sopravvalutazioni o sottovalutazioni, ottenute mediante scorrette metodologie di stima o classificazioni non appropriate; premessa a tale fattispecie è il rilevare la crescente complessità delle transazioni aziendali che si è verificata negli ultimi decenni richiedendo pertanto una serie di norma interpretative per la loro contabilizzazione, che sono normalmente contenute, oltre che nella legge, nei principi contabili, sia nazionali che internazionali; rimanenze finali, crediti, attività materiali e soprattutto immateriali, strumenti finanziari, sono le voci che normalmente si prestano a manipolazioni nella loro contabilizzazione; è anche da aggiungere che in molti casi non è semplice distinguere fra applicazione di principi contabili in modo eccessivamente aggressivo e presenza di una vera e propria frode
  • alterazione di passività o spese, normalmente mediante una omessa contabilizzazione; valgono per le passività le considerazioni svolte nel precedente punto relativo alle attività; gli scopi perseguiti con tali pratiche alterano l’equilibrio economico-finanziario, occultando o posticipando debiti o passività e alterano l’equilibrio economico, non registrando o capitalizzando costi; una pratica che è stata rilevata spesso consiste nella non corretta contabilizzazione  di fondi rischi o di fondi spese future stanziati in bilancio (cookie jars è il termine usato), infatti la determinazione di tali valori è spesso legata  a fattori contingenti o soggettivi di difficile verificabilità e quindi si presta all’autore di frodi;
  • scorretta informativa, divulgazione insufficiente o omissione di informazioni sia qualitative che quantitative, a completamento e spiegazione dei valori contabili evidenziati; in questi casi la frode non riguarda gli importi rappresentati in bilancio ovvero l’applicazione di corretti principi contabili ma piuttosto le modalità secondo cui i fatti aziendali sono rappresentati e commentati in bilancio; la casistica di tali frodi è molto ampia, a titolo di esempio rappresentativo si può indicare: (a) la mancata o non corretta rappresentazione di informazioni relative a passività potenziali o possibili rischi futuri; (b) l’omessa segnalazione di fatti significativi avvenuti dopo la chiusura del bilancio, ma prima della sua approvazione; (c) l’occultamento della presenza di operazioni con parti correlate; (d) la non corretta contabilizzazione di eventi straordinari alla normale gestione aziendale;

6. Segnali di allarme (red flags)

L’esperienza inoltre insegna di tenere alta la guardia quando si presentano una serie di fattori quali:

  • transazioni rilevanti in chiusura dell’esercizio;
  • transazioni occasionali / straordinarie;
  • transazioni non coerenti con lo sviluppo del business aziendale;
  • transazioni con prezzi non in linea con il mercato o con transazioni analoghe;
  • transazioni realizzate al di fuori dei previsti poteri di delega;
  • transazioni in assenza della relativa regolazione finanziaria;
  • beneficiari dei pagamenti diversi dalla controparte della transazione;
  • pagamenti effettuati su conti esteri, in paesi diversi da quelli della controparte,
  • occasionalità di alcune controparti;
  • controparti mascherate con fiduciarie;
  • lacunosità documentale attestante l’effettività della prestazione resa;
  • incongruenze di date a livello documentale,
  • lacunosità a livello di tracciabilità dei valori / prezzi a cui sono state realizzate le transazioni;
  • eccessivo ricorso a dettagli extracontabili;
  • differenze significative di marginalità a livello di offerte / proposte e dati consuntivati;
  • ritardi nella trasmissione dei dati;
  • informazione generica e vaga a fronte di specifiche richieste;
  • informazioni non concordanti fornite da soggetti diversi;
  • scostamenti inattesi fra consuntivi e budget;
  • scostamenti significativi fra dati consuntivi e trend storici;
  • andamento discontinuo e apparentemente inspiegabile di margini economici
  • settore in crisi o presenza di contrazione della domanda;
  • forte incremento dei costi capitalizzati;
  • management della società poco attento alla corretta applicazione dei principi contabili da applicare;
  • pressioni del mercato sui risultati aziendali in un ambiente altamente competitivo;
  • strumenti di incentivazione del management basati sui risultati di breve periodo.
  • crescita del conto acquisti da fornitori in assenza di crescita delle vendite;
  • costante crescita dell’utilizzo di fondi per il finanziamento della cassa contante;
  • mancata riconciliazione sistematica dei conti utilizzati come contropartita dei pagamenti;
  • crescita anomala di acquisti di beni o servizi da determinati fornitori, ovvero in particolari zone territoriali o su richiesta di determinate funzioni;
  • mancanza di contratti con fornitori o mancanza di riscontro;
  • mancanza della segregazione delle funzioni; cioè il principio usato per ridurre i rischi,di frode o errore, che consiste nel separare, affidando i compiti a persone differenti, le operazioni di registrazione, verifica, autorizzazione, custodia delle attività, periodici controlli di verifica in tutte le transazioni economiche
  • mancanza di opportuni controlli interni in grado di monitorare l’operato delle diverse funzioni aziendali; si ricorda che un sistema di  controllo interno  ha come obiettivo e priorità il governo dell'azienda attraverso l'individuazione, valutazione, monitoraggio, misurazione e mitigazione/gestione di tutti i rischi d'impresa, coerentemente con il livello di rischio scelto/accettato dal vertice aziendale per il perseguimento degli obiettivi aziendali.

Frodi aziendali – Giuseppe Pogliani, Nicola Pecchiari, Marco Mariani – EGEA 2012

Global economic crime survey 2016” di Price Waterhouse & Coopers

Ernst & Young_14th_Global_Fraud_Survey – 2016

ACFE-(association of certified fraud examiners) 2016 -“Report-to-the-nations 2016”

Fondazione Luca Pacioli “Oltre il velo societario. L’utilizzo di strutture societarie per finalità illecite. Il rapporto dell’OCSE”